שאלת חוקיותן של חשבוניות זרות

במאמר זה נסקור שאלה משפטית מרתקת אשר לא הרבה מכירים, והיא מהווה עבירה מכוח פק' מס הכנסה: שאלת חוקיותן של חשבוניות זרות.

עצמאי העוסק בעיסוק כלשהו, חפץ להימנע מרישום ברשויות המס ומניהול ספרי חשבונות. הוא מציע לחברה (ולמנהלה) כי תשמש כ"מעסיקתו" לצרכי הדיווח לרשויות המס, על אף שבין הצדדים לא קיימים יחסים של עובד-מעביד

עצמאי שרוצה להימנע מרישום ברשויות המס - מקרה שקרה

עצמאי העוסק בעיסוק כלשהו, חפץ להימנע מרישום ברשויות המס ומניהול ספרי חשבונות. הוא מציע לחברה (ולמנהלה) כי תשמש כ"מעסיקתו" לצרכי הדיווח לרשויות המס, על אף שבין הצדדים לא קיימים יחסים של עובד-מעביד, כך שבמקום שאותו "עוסק" יוציא חשבוניות מטעמו, החברה היא שמוציאה את חשבונית המס בגין העבודה שבוצעה על ידי העצמאי או השירות שניתן על ידו, כאילו אלו בוצעו או ניתנו על ידי החברה. 

סמוך לאחר קבלת התשלום בחשבונות הבנק שלה, העבירה החברה באמצעות מנהלה חלק ארי מהתקבול לחשבון צ'יינג', וזה המיר את הכספים למט"ח, והעביר אותם ע"פ החשד באמצעות שליחים לידי אותו מתווך

תיאור הנסיבות המעלות חשד

יצוין, כי מדובר במקרה אמיתי בו עסק משרד הח"מ בעבר: תיאור הנסיבות דנן - במקרה שלפנינו, אדם נותן שירותי תיווך לעסקאות בין צדדים שונים, בתמורה לעמלת תיווך בגין פעולותיו לקידום העסקה. הוא אינו יכול/אינו רוצה להיות עוסק ולהוציא חשבוניות. משכך, פעל יחד מנכ"ל חב' מסוימת להציג מצג שווא כאילו הוא עובד עבור החברה.

המתווך זכאי לעמלת תיווך בגין עבודתו כמתווך ונדרש להנפיק חשבונית בגין התשלום. החברה באמצעות מנהלה, ניפקה את החשבונית על שמה כצד לעסקה אל מול מקבל השירות.

כנגד החשבוניות שהוציאה, קיבלה החברה ממקבלי שירותי התיווך כספים באמצעות המחאות בנקאיות. 

סמוך לאחר קבלת התשלום בחשבונות הבנק שלה, העבירה החברה באמצעות מנהלה חלק ארי מהתקבול לחשבון צ'יינג', וזה המיר את הכספים למט"ח, והעביר אותם ע"פ החשד באמצעות שליחים לידי אותו מתווך.

מה מעמדן של חשבוניות אשר קיים חשד לגביהן כי אינן מציגות את פרטי הצדדים לעסקה לאשורם, כגון שם נותן השירות ו/או הלקוח?

השאלות המשפטיות העולות לגבי חשבוניות

1. מה מעמדן של חשבוניות אשר קיים חשד לגביהן כי אינן מציגות את פרטי הצדדים לעסקה לאשורם, כגון שם נותן השירות ו/או הלקוח?

2. מהן חשבוניות זרות, והאם קיים הבדל [ואם כן איזה] בינן לבין חשבוניות פיקטיביות?

סעיפי החוק הרלוונטיים לנושא

1. סעיף 45 לחוק המע"מ, התשל"ו-1975  (להלן: "חוק מע"מ") קובע, כי כל עוסק חייב לתעד כל עסקה בדרך של חשבונית.

2. סעיף 1 לחוק מע"מ מגדיר מיהו עוסק ומהי עסקה כדלקמן.

3. סעיף 9 להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) תשל"ג-1973, וסעיף 9א לתקנות מס ערך מוסף (ניהול פנקסי חשבונות), תשל"ו-1976 קובעים מהם הפרטים שעל חשבונית להכיל כדלקמן.

4.סעיף 38(א) לחוק מע"מ קובע, כי: "עוסק זכאי לנכות מהמס שהוא חייב בו את מס התשומות הכלול בחשבונית מס שהוצאה לו כדין..."

פועל יוצא מן החוקים הנזכרים לעיל הוא, שמי שנותן שירות במהלך עסקיו הוא עוסק. כל עוסק חייב לתעד את עסקאותיו באמצעות חשבוניות

כל עוסק חייב לתעד את העסקאות שלו באמצעות חשבונית

פועל יוצא מן החוקים הנזכרים לעיל הוא, שמי שנותן שירות במהלך עסקיו הוא עוסק. כל עוסק חייב לתעד את עסקאותיו באמצעות חשבוניות. משכך, על עוסק להוציא חשבונית בגין כל מתן שירות על ידו. החשבונית צריכה לכלול פרטים מסוימים וביניהם שם הנישום ושם הלקוח. מכאן יש ללמוד, כי חשבונית שהוצאה מקום שלא הייתה עסקה  היא פסולה.

אחת המשמעויות של הדיבור "שהוצאה לו כדין" (שבס' 38(א) לחוק המע"מ) - היא, כי קיימת עסקה בין מפיק החשבונית לבין מקבלה, דהיינו: שמוציא החשבונית אכן נתן שירות למקבל החשבונית. עסקה חייבת להתקיים בין הצדדים לחשבונית. עסקה בת תוקף מתקיימת רק בין שני אלה ועל כך ניתן ללמוד גם מהגדרת עסקה כאמור לעיל. על כן, חוסר זהות בין הצדדים האמיתיים לעסקה מחד, לבין הצדדים לחשבונית מאידך, משמעו שבין הצדדים לחשבונית לא קיימת עסקה בת תוקף והחשבונית הוצאה שלא כדין.

דעתו של בית המשפט בכל הנגוע לחשבוניות זרות, הינה כי הן שוות ערך לחשבוניות פיקטיביות על כל המשתמע מכך, הן מהצד שמספקן והן מהצד המבקש לנכותן במע"מ תשומות

ביהמ"ש: אין הבדל בין חשבונית פיקטיבית אסורה לבין חשבונית זרה

בעבר היה ניסיון מצד מספר מלומדים כגון ג' עמיר לטעון, כי אין לראות בחשבונית זרה חשבונית פיקטיבית כי היא מייצגת עסקה של ממש. 

בתי המשפט לא קבלו תזה זו ובשורה ארוכה של פסקי דין (כגון: ע"פ 71845/04 צמרת אויאשן ואח' נגד מדינת ישראל, תק-מח 2006(4), 11829, השופט מצא ברע"פ 9008/01 תורג'מן נגד מדינת ישראל, תק-על 2004(1), 2788) קבעו, כי אין כל הבדל בין חשבונית פיקטיבית אסורה, קרי - חשבונית אשר איננה נושאת בחובה כל עסקה לבין חשבונית זרה, אשר מהווה תיעוד לעסקה אמיתית, אלא שהצדדים לאותה העסקה אינם ספקי/מקבלי השירות בגינו הוצאה החשבונית. 

דעתו של בית המשפט בכל הנגוע לחשבוניות זרות, הינה כי הן שוות ערך לחשבוניות פיקטיביות על כל המשתמע מכך, הן מהצד שמספקן והן מהצד המבקש לנכותן במע"מ תשומות. בית המשפט יראה במי שמפיק חשבוניות כאמור כמי שמוציא חשבוניות פיקטיביות וזאת לעניין ההתחמקות מתשלום מס, ולא יאפשר מאידך למקבל התעודה לנכות באמצעותה מע"מ תשומות. 

במקרים מסוימים בהם יוכח, כי מקבל התעודה ידע או עצם עין לעובדה כי מוציא התעודה הוא אינו צד לעסקה, יראו בו כמי שמנסה להתחמק מתשלום מס על כל המשתמע מכך.

על בעלי העסקים לתת את הדעת ולהיזהר בשימוש בחשבוניות זרות, שכן לכאורה אין מדובר במשהו שנוגד את החוק, אלא שהפסיקה לא הבחינה בין שני סוגי החשבוניות וחשבונית זרה כמוה כחשבונית פיקטיבית

בעלי עסקים - הזהרו משימוש בחשבוניות זרות

לסיכום, על בעלי העסקים לתת את הדעת ולהיזהר בשימוש בחשבוניות זרות, שכן לכאורה אין מדובר במשהו שנוגד את החוק, אלא שהפסיקה לא הבחינה בין שני סוגי החשבוניות וחשבונית זרה כמוה כחשבונית פיקטיבית, אשר עלולה לסבך את המשתמש בה בתיק פלילי ובפסילת ספרים.

* הכותב הינו עו"ד העוסק בתחום הפלילי ובין היתר בעבירות מס.